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Jürgen Reinold | Praxiswissen | Fachbeitrag

3.3 Sonderformen des Betriebes gewerblicher Art

§ 2 Abs 2 KStG stellt gewisse Tätigkeiten einem BgA gleich; man spricht von „fiktiven BgA“.

Beteiligung an Mitunternehmerschaft

Nach § 2 Abs 2 Z 1 KStG ist einem BgA gleichgestellt zunächst die Beteiligung einer KöR an einer Personengesellschaft als Mitunternehmer (zB als Gesellschafter einer OG, Komplementär oder Kommanditist einer KG, Gesellschafter einer GesbR, atypisch stiller Gesellschafter). Ob die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind, bestimmt sich nach einkommensteuerlichen Grundsätzen. Es müssen jedenfalls die Kriterien der Unternehmerinitiative und Unternehmerrisiko erfüllt sein. Die Fiktion bewirkt, dass die Trägerkörperschaft unmittelbar nicht Mitunternehmer der Mitunternehmerschaft ist, sondern der BgA. Das bedeutet, dass jede Mitunternehmerbeteiligung einen eigenständigen BgA darstellt (und damit als selbstständiges Steuersubjekt gilt). Nach der VwGH-Judikatur (28.12.2014, 2011/15/0144) bleibt für eine Zusammenfassung der Ergebnisanteile aus mehreren Mitunternehmerbeteiligungen auch bei einheitlicher Verwaltung dieser Beteiligungen kein Raum. Voraussetzung ist weiters, dass die Tätigkeit der Mitunternehmerschaft selbst einen BgA begründen kann. Folglich begründet eine Beteiligung an einer land- und forstwirtschaftlichen Mitunternehmerschaft keinen BgA (vgl KStR 2013, Rz 83). Die Mitunternehmerbeteiligung an der privatwirtschaftlich tätigen Mitunternehmerschaft muss unmittelbar von der KöR gehalten werden, um einen BgA zu begründen. Wird die Beteiligung an der Mitunternehmerschaft selbst von einem BgA gehalten, ist der Anteil am Gewinn/Verlust im Rahmen dieses betreffenden BgA zu erfassen (vgl KStR 2013, Rz 84). Eine Mitunternehmerschaft mehrerer KöR zur Erfüllung hoheitlicher Aufgaben kann bei den Beteiligten keinen BgA darstellen. Ist der Aufgabenbereich der Mitunternehmerschaft gemischt, ist auf Ebene der Mitunternehmerschaft zu prüfen, ob die hoheitliche oder die privatwirtschaftliche Betätigung überwiegt (Stichwort: „Mischbetrieb“). Weitere Konsequenz der Begründung des fiktiven BgA an einer Mitunternehmerschaft ist, dass die Leistungsvergütungen, die von der Mitunternehmerschaft an die Trägerkörperschaft geleistet werden, nicht zu den Leistungsvergütungen iSd § 23 Z 2 EStG (solche Vergütungen sind dem Gewinnanteil des jeweiligen Gesellschafters zuzurechnen) zählen, sondern als Betriebsausgaben bei der Mitunternehmerschaft gelten. Der über den fiktiven BgA zuzurechnende Gewinnanteil der KöR ist im Rahmen des fiktiven BgA der KöSt iHv 25 % zu unterwerfen. Der Gewinn (bzw Verlust) der Mitunternehmerschaft wird im Zuge des Feststellungsverfahrens gem § 188 BAO bescheidmäßig festgestellt und den Mitunternehmern zugewiesen