Rückstellung für GSVG-Beiträge

Allgemeines

Sofern die Rückstellung für GSVG-Beiträge nicht nur von untergeordneter Bedeutung ist, ist der bilanzierungspflichtige Unternehmer verpflichtet, eine Rückstellung für GSVG-Beiträge zu bilden. Bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 muss der Steuerpflichtige eine Rückstellung für GSVG-Beiträge in der Steuerbilanz bilden, sofern er eine solche bereits in der UGB-Bilanz gebildet hat.

Position im Einheitskontenplan

Kontenklasse 2, 3 und 6

Positionen in der Bilanz bzw Punkt in GuV

Bilanz: 3150 Rückstellung für GSVG-Beiträge (sonstige Rückstellung)

2000 Forderung für GSVG-Beiträge (sonstige Forderungen)

GuV: 6430 Pflichtversicherung Unternehmer

6440 Erträge aus der Pflichtversicherung Unternehmer

Buchungssätze

Ist aufgrund der sozialversicherungspflichtigen Einkünfte mit einer Nachforderung durch die SVA zu rechnen, da die vorläufige Beitragsgrundlage niedriger ist als die zu erwartende endgültige Pflichtversicherung, so ist eine Rückstellung für GSVG-Beiträge zu bilden. Dabei handelt es sich um eine Rückstellung, die unter die sonstigen Rückstellungen in der Bilanz auszuweisen ist. Im umgekehrten Fall, ist die vorläufige Beitragsgrundlage zu noch und kann der Unternehmer mit einer Gutschrift von der SVA bei der endgültigen Bemessung rechnen, so ist diese zu erwartende Gutschrift als Forderung auf der Aktivseite der Bilanz einzustellen. Dabei handelt es sich um eine sonstige Forderung. Die Buchungssätze lauten:

Gewinnermittlungsart

Unternehmensrechtlich ist jeder Unternehmer gem § 198 Abs 8 UGB zur Bildung von Rückstellungen verpflichtet. Eine Verpflichtung zur Rückstellungsbildung besteht nur insoweit nicht, als es sich um Beträge von untergeordneter Bedeutung handelt. Sofern die Rückstellung für GSVG-Beiträge nicht nur von untergeordneter Bedeutung ist, ist der bilanzierungspflichtige Unternehmer verpflichtet, eine Rückstellung für GSVG-Beiträge zu bilden. Bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 muss der Steuerpflichtige eine Rückstellung für GSVG-Beiträge in der Steuerbilanz bilden, sofern er eine solche bereits in der UGB-Bilanz gebildet hat. Hinsichtlich der Höhe decken sich die Rückstellungen. Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs 1 EStG 1988 besteht ein Wahlrecht, Rückstellungen zu bilden. Anders ist es beim § 4 Abs 3 EStG-Ermittler, der seinen Gewinn im Rahmen einer Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ermittelt. Dieser darf keine Rückstellung für GSVG-Beiträge bilden.

Wahlrecht oder Pflicht

Unternehmensrechtich besteht die Verpflichtung für GSVG-Beiträge eine Rückstellung zu bilden, sofern der Betrag dafür nicht nur von untergeordneter Bedeutung ist. Der § 5 EStG 1988-Ermittler muss eine Rückstellung für GSVG-Beiträge nach den Bestimmungen des § 14 EStG 1988 auch in der Steuerbilanz bilden, sofern er eine solche bereits in der UGB-Bilanz gebildet hat. Für § 4 Abs 1 EStG-Ermittler besteht steuerrechtlich ein Wahlrecht. § 4 Abs 3 EStG Ermittler ermitteln ihren Gewinn im Rahmen der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und sind somit nicht zur Bildung einer Rückstellung berechtigt.

Bemessung der GSVG-Rückstellung

Die vorläufige Beitragsgrundlage steht aufgrund der Vorschreibung der SVA fest. Es handelt sich um die Summe der vier Beitragsvorschreibungen für die Kranken-, Pensions- und Unfallversicherung. Die endgültige Beitragsgrundlage für ein Kalenderjahr wird mit dem Einkommensteuerbescheid desselben Jahres ermittelt. Nach dem der Einkommensteuerbescheid im Zeitpunkt der Bilanzierung und Bildung der Rückstellung naturgemäß noch nicht vorliegen kann, muss man das zu erwartende Einkommen, also den Gewinn aus Gewerbebetrieb bzw den Gewinn aus der selbstständigen Tätigkeit ermitteln. Dabei müssen aber Hinzurechnungen und Kürzungen berücksichtigt werden. Zu den ermittelten Einkünften werden nämlich die im Beitragsjahr vorgeschriebenen und aufwandswirksam verbuchen Pensions- und Krankenversicherungsbeiträge hinzugerechnet. In den Einkünften enthaltende Veräußerungsgewinne sind nur unter bestimmten Voraussetzungen abzugsfähig, in der Regel muss der Veräußerungsgewinn aber ebenfalls einbezogen werden. Weiters kann ab der endgültigen Beitragsgrundlage für 2004 über Antrag ein Sanierungsgewinn aus der Beitragsbemessung herausgelöst werden. Überschreitet die so ermittelte Beitragsgrundlage die Höchstbeitragsgrundlage, so ist die Rückstellung für GSVG-Beiträge nur von der Höchstbeitragsgrundlage zu berechnen. Wenn hingegen die so ermittelte Beitragsgrundlage die Mindestbeitragsgrundlage unterschreitet, so muss die Rückstellung eben von der Mindestbeitragsgrundlage berechnet werden. Kommt es während des betreffenden Kalenderjahres zu Beitragsnachforderungen aus Vorjahren (sog Nachbemessungen), so müssen diese ebenfalls bei der Berechnung der endgültigen Beitragsgrundlage hinzugerechnet werden.

Steuerrechtliche Bestimmungen

Rückstellungen können nach § 9 Abs 1 EStG 1988 nur gebildet werden für Anwartschaften auf Abfertigungen, laufende Pensionen und Anwartschaften auf Pensionen, sonstige ungewisse Verbindlichkeiten und drohende Verluste aus schwebenden Geschäften. Was unter das Tatbestandselement „sonstige ungewisse Verbindlichkeiten“ fällt, richtet sich nach dem Steuerrecht und nicht nach dem Unternehmensrecht, da es keinen Verweis auf eine unternehmensrechtliche Norm gibt. Zu den Betriebsausgaben gem § 4 Abs 4 Z 1 EStG 1988 zählen unter anderem Beiträge des Versicherten zur Pflichtversicherung in der gesetzlichen Kranken-, Unfall- und Pensionsversicherung. Bei der Nachentrichtung von GSVG-Beiträgen handelt es sich somit um eine Drittverpflichtung, bei der das Bestehen konkreter Umstände am Bilanzstichtag nachgewiesen werden kann, nach denen mit dem Vorliegen oder dem Entstehen dieser Verbindlichkeit zu rechnen ist. Die Voraussetzungen für die Bildung einer Rückstellung iSd § 9 Abs 3 EStG 1988 sind daher erfüllt.

Beitragssätze und Beitragsgrundlagen

Beitragssätze für Gewerbetreibende

Entwicklung der Höchstbeitragsgrundlagen