Sacheinlage

Rechtliche Grundlage für Sacheinlagen bzw -übernahmen

Die von den Gesellschafterinnen zu leistenden Stammeinlagen können nicht nur in Geld, sondern auch als „Sachen“ geleistet werden. Dabei kann entweder die „Sache“ unmittelbar als Einlage geleistet werden (Sacheinlage), oder es wird beim Erwerb einer Sache von der Gesellschafterin der Wert der Sache auf ihre Einlageverpflichtung angerechnet (Sachübernahme). Die theoretische Unterscheidung erübrigt sich jedoch insofern, als auf beide Gestaltungen dieselben Vorschriften zur Anwendung kommen (vgl § 6, 6a, 10a, 52 GmbHG). • [Fußnote: Koppensteiner in Koppensteiner/Rüffler (Hrsg), GmbHG, 3. Auflage (2007) § 6 III. Sacheinlagen Rz 12 f.] 

„Verdeckte“ Sacheinlage

Eine „verdeckte Sacheinlage“ liegt vor, wenn zwar eine Bareinlage einer Gesellschafterin einbezahlt wurde, die Bareinlage jedoch von der Gesellschaft unmittelbar dazu verwendet wird, eine Sache von der Gesellschafterin zu erwerben. Ausschlaggebend ist hier ein enger zeitlicher und sachlicher Zusammenhang der Leistung der Bareinlage mit dem Rechtsgeschäft zum Erwerb der Sache der Gesellschafterin. Verdeckte Sacheinlagen sind nicht wirksam erbrachte Einlagen. Die Gesellschafterin ist ihrer Bareinlagenverpflichtung nicht nachgekommen und die Leistungsverpflichtung bleibt weiter aufrecht. Der Kaufvertrag über die Sache ist nichtig und der Veräußerin (Gesellschafterin) steht ein Kondiktionsanspruch gegen die Gesellschaft zu. Dies kann dazu führen, dass im Konkursfall der Gesellschaft die Gesellschafterin zur Nachzahlung einer Bareinlage verpflichtet wird. • [Fußnote: RIS-Justiz RS0114160; RIS-Justiz RS0114161 (beide zur GmbH).] 

Freie Verfügbarkeit

Sacheinlagen (bzw -übernahmen) müssen nach § 1 Abs 2 FlexKapGG iVm § 10 Abs 1 GbmHG zur Gänze sofort geleistet werden und ebenso zur freien Verfügung der Gesellschaft stehen. Die freie Verfügbarkeit muss, wie bei der Bareinlage, von den Geschäftsführerinnen bei Anmeldung der Gesellschaft erklärt werden. • [Fußnote: Winkler/Winkler in Foglar-Deinhardstein/Aburumieh/Hoffenscher-Summer (Hrsg), GmbHG (2017) § 10 Rz 17.] 

Mögliche Sacheinlagegegenstände

Gegenstände einer Sacheinlage können alle für Gläubiger verwertbare Gegenstände sein, somit grundsätzlich alle körperlichen und unkörperlichen Sachen, die übertragbar bzw verwertbar sind. Nicht einlagefähig sind hingegen Vermögenswerte, die mangels Zustimmung der Leistungsverpflichteten nicht übertragen werden können, wie beispielsweise Arbeits- oder Dienstleistungen. • [Fußnote: Koppensteiner in Koppensteiner/Rüffler (Hrsg), GmbHG, 3. Auflage (2007) § 6 III. Sacheinlagen Rz 16 f.] 

Buchungssatz:

Grundstück an Stammkapital

Der Einlegende verkauft quasi das Grundstück an die GmbH und nimmt an Zahlungs Statt höherwertige GmbH-Anteile hin.

Dieser Verkauf führt zu Immobilienertragsteuerpflicht. Die Steuerberechnung richtet sich danach, ob das Grundstück Alt-/Neuvermögen (grundsätzlicher Stichtag: 01.04.2012) ist. § 6 Z 14 EStG: „Als Veräußerungspreis des hingegebenen Wirtschaftgutes und als Anschaffungskosten des erworbenen Wirtschaftsgutes ist der gemeine Wert des hingegebenen Wirtschaftsgutes.“ Der Veräußerungserlös für die Berechnung der Immobilienertragsteuer ist somit der gemeine Wert (= Verkehrswert) des in die GmbH eingelegten Grundstücks.

Die Abschreibung eines eventuellen Gebäudeanteiles wird vom gemeinen Wert zum Einlagezeitpunkt bemessen. Ggf. ist auch eine beschleunigte Abschreibung gem § 8 Abs 1a EStG möglich.

Festlegung im Gesellschaftsvertrag

Die Sacheinlage muss im Gesellschaftsvertrag bzw im Kapitalerhöhungsbeschluss offengelegt werden. Analog zu den Erfordernissen bei der GmbH ist dazu die Person der Gesellschafterin, der Gegenstand der Übernahme und der Geldwert, für welchen der Vermögensgegenstand übernommen wird, genau und vollständig festzusetzen (§ 1 Abs 2 FlexKapGG iVm § 6 Abs 4 GmbHG). Bei der Angabe des Geldwerts kommt es nicht auf den tatsächlichen Wert des gesamten eingebrachten Vermögenswertes an, sondern auf den Betrag der Anrechnung auf die Stammeinlage. So kann im Gesellschaftsvertrag festgesetzt sein, dass Gesellschafterin A EUR 3.000,– ihrer Stammeinlage in Form einer bestimmten Sache als Sacheinlage aufbringt. Ist die Sache EUR 6.000,– wert, liegt der Wert der Sache über der dafür übernommenen Stammeinlage. In diesem Fall kann eine Überpariemission oder eine gemischte Sacheinlage vorliegen. • [Fußnote: Koppensteiner in Koppensteiner/Rüffler (Hrsg), GmbHG, 3. Auflage (2007) § 6 III. Sacheinlagen Rz 19; van Husen/Krejci in Straube/Ratka/Rauter (Hrsg), Wiener Kommentar zum GmbHG (2017) § 6 Rz 181.]  Eine Unterpariemission ist hingegen unzulässig. Erreicht der Wert einer Sacheinlage im Zeitpunkt der Anmeldung der Gesellschaft in das Firmenbuch nicht den Betrag der dafür übernommenen Stammeinlage, haftet die Gesellschafterin für die Differenz verschuldensunabhängig. Der Anspruch der Gesellschaft verjährt in fünf Jahren nach Eintragung der Gesellschaft in das Firmenbuch (§ 1 Abs 2 FlexKapGG iVm § 10a GmbHG). • [Fußnote: Koppensteiner in Koppensteiner/Rüffler (Hrsg), GmbHG, 3. Auflage (2007) § 10a II. Voraussetzungen Rz 4 f.] 

Ausnahmen von der „Hälfteklausel“

Das GmbHG normiert zwei Ausnahmen von der „Hälfteklausel“. Diese sind mangels abweichender Regelungen im FlexKapGG auch auf die FlexKapG anzuwenden (§ 1 Abs 2 FlexKapGG iVm § 6a Abs 2 bis 4 GmbHG). Die erste Ausnahme greift, wenn eine Gesellschaft zum ausschließlichen Zweck der Fortführung eines seit mindestens fünf Jahren bestehenden Unternehmens errichtet wird. Weitere Voraussetzung für die Anwendbarkeit dieser Ausnahmebestimmung ist, dass nur die letzte Inhaberin (Mitinhaberin) des Unternehmens sowie deren Ehegatte und Kinder (auch Stief-, Wahl- und Schwiegerkinder) Gesellschafterinnen der FlexKapG sind. Die Hälfteklausel ist auf jenen Teil des Stammkapitals trotzdem anzuwenden, der auf andere Weise als durch die Anrechnung des eingebrachten Unternehmens auf die Stammeinlage der „begünstigten“ Gesellschafterin aufgebracht wird. • [Fußnote: Koppensteiner in Koppensteiner/Rüffler (Hrsg), GmbHG, 3. Auflage (2007) § 6a III. Einbringung von Unternehmen (Abs 2, 3) Rz 12.]  Wird die Gesellschaft erst nach dem Tod der (Mit-)Inhaberin errichtet, gelten die obigen Ausführungen auch für diejenigen, die im Erbwege das Unternehmen erhalten haben.

Von Vorteil kann dies bspw Bei einer Einbringung sein. In diesem Fall ist die Einzahlung von Stammkapital in bar nicht erforderlich, wenn dieses durch das Einbringungskapital aufgebracht wird.

Buchungssatz:

Vermögen

an Schulden

an Einbringungskapital

an Kapitalrücklage

Auf die Kapitalrücklage wird das Agio verbucht. Gem § 229 Abs 4 UGB ist diese bei einer kleinen GmbH ungebunden und kann jederzeit wieder aufgelöst werden.

Zu beachten ist die Führung des Einlagenevidenzkontos gem § 4 Abs 12 EStG.

Dasselbe gilt auch für den Fall, dass ein Unternehmen zur Fortführung zweier oder mehrerer Unternehmen im Sinne der obigen Ausführungen gegründet wird (siehe § 6a Abs 2 und 3 GmbHG).

Die zweite Ausnahme von der Hälfteklausel greift, wenn den aktienrechtlichen Vorschriften über die Gründungsprüfung entsprochen wird (§ 1 Abs 2 FlexKapGG iVm § 6a Abs 4 GmbHG).

Das Einlagenevidenzkonto gem § 4 Abs 12 EStG ist um den Betrag des Einbringungskapitals, welcher in die ungebundene Kapitalrücklage gebucht wird, zu erhöhen. Gem § 2 Abs 3 InnenfinanzierungsVO gilt: „Bei Einbringungen gemäß Art III UmgrStG erhöht die Innenfinanzierung des Einbringenden, ausgenommen in den Fällen des Abs 4 und 5, die Innenfinanzierung der übernehmenden Körperschaft nicht. Ist der Einbringende eine natürliche Person, vermindern Beträge, die gemäß § 18 Abs 2 Z 1 UmgrStG als ausgeschüttet gelten, die Innenfinanzierung in dem für die Ausschüttung maßgebenden Zeitpunkt.“ Siehe auch Rz 1266a UmgrStR. Spiegelbildlich erhöhen sich die Anschaffungskosten der Anteile an der übernehmenden GmbH beim Anteilsinhaber.

Die ungebundene Kapitalrücklage kann unter Bedachtnahme auf § 4 Abs 12 EStG steuerneutral aufgelöst werden.