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Dokument-ID: 649461
Grundsätze des Umgründungssteuergesetzes
- Umgründungen sind Änderungen bestehender Unternehmensformen im Wege einer Vermögensübertragung auf gesellschaftsrechtlicher oder gesellschaftsrechtsähnlicher Grundlage.
- Das UmgrStG ist aus Gründen der Kompaktdarstellung aller betroffenen Abgaben ein Sondergesetz für bestimmte Vermögensübertragungstatbestände.
- Ertragsteuerrechtliche Grundsätze:
- Grundsatz der Verknüpfung mit dem alleinigem Ertragsteuerrecht:
- Das UmgrStG ist eine Dauernorm und ungeachtet der gesonderten gesetzlichen Verankerung Teil des allgemeinen Steuerrechts für bestimmte Sondertatbestände.
- Es gilt die Einheitsbetrachtung, das heißt: zwingende Anwendung des UmgrStG bei Vorliegen der Anwendungsvoraussetzungen (kein Wahlrecht für eine Umgründung mit oder ohne Anwendung des UmgrStG) bzw zwingende Anwendung des EStG 1988 bzw KStG 1988 bei Nichtvorliegen der Anwendungsvoraussetzungen durch Verknüpfungen in § 6 Z 14 lit b und § 24 Abs 7 EStG 1988 und § 20 KStG 1988.
- Grundsatz der Maßgeblichkeit des Unternehmensrechts
- Die Maßgeblichkeit gilt für Verschmelzungen nach Artikel I UmgrStG, Umwandlungen nach Artikel II UmgrStG, BWG- und VAG-Einbringungen als Fälle des Art III UmgrStG und für Handelsspaltungen nach Art VI UmgrStG dahingehend, dass der mit der Eintragung in das Firmenbuch bestätigte Vollzug steuerlich die Anwendung des UmgrStG dem Grunde nach eröffnet.
- Ausnahmen von der Maßgeblichkeit:
- Unanwendbarkeit des UmgrStG bei Fehlen einer steuerlichen Anwendungsvoraussetzung
- Unmaßgeblichkeit der unternehmensrechtlichen Bewertungsregeln
- Voll- oder Teilanwendbarkeit bei Vorliegen eines Missbrauchs
- Grundsatz der Internationalisierung:
- Auslandsverschmelzungen fallen unter Art I UmgrStG, soweit ein Inlandsbezug (inländisches Vermögen oder inländische Gesellschafter) vorliegt.
- Grenzüberschreitende Verschmelzungen sind in Art I UmgrStG analog zum Unternehmensrecht nicht geregelt.
- Auslandsumwandlungen fallen unter Art II UmgrStG, soweit ein Inlandsbezug (inländisches Vermögen oder inländische Gesellschafter) gegeben ist.
- Grenzüberschreitende Umwandlungen fallen in Form der verschmelzenden Umwandlung inländischer Kapitalgesellschaften auf den ausländischen Hauptgesellschafter unter Art II UmgrStG.
- Ausländereinbringung, Auslandsvermögenseinbringung und Einbringung in Auslandskörperschaften ist nach Art III UmgrStG möglich.
- Zusammenschluss zu in- und ausländischen Mitunternehmerschaften durch in- und ausländische Übertragende mittels in- und ausländischen Vermögens ist nach Art IV UmgrStG möglich.
- Realteilung in- und ausländischer Mitunternehmerschaften mit ausscheidenden in- und ausländischen Mitunternehmern unter Übertragung von in- und ausländischem Vermögen ist nach Art V UmgrStG möglich.
- Auslands-Handelsspaltungen fallen unter Art VI UmgrStG, soweit ein Inlandsbezug (inländisches Vermögen oder inländische Gesellschafter) gegeben ist.
- Grenzüberschreitende Handelsspaltungen sind analog zum SpaltG in Art VI UmgrStG nicht geregelt.
- Steuerspaltungen sind auch für spaltende und übernehmende EU-Körperschaften laut Anlage zum UmgrStG nach Art VI UmgrStG möglich.
- Grundsatz des ertragsteuerlichen Formwechsels
- Nahezu alle Umgründungen sind begrifflich mit einem Tauschgedanken dahingehend verbunden, dass die Vermögenshingabe unmittelbar oder mittelbar mit einer gesellschaftsrechtlichen Gegenleistung positiver Natur (Gewährung oder Erweiterung eines Anteils) oder negativer Natur (Aufgabe oder Verminderung eines Anteils) verbunden ist. Für Umgründungen im Sinne des UmgrStG wird der Tausch- oder Veräußerungs- oder Liquidationsgrundsatz seiner Wirkung als Realisierungstatbestand entkleidet.
- Daraus ergibt sich für alle Regelumgründungen die zwingende steuerliche Buchwertumgründung (= Übernahme und Fortführung der steuerlichen maßgebenden Buchwerte des Rechtsvorgängers).
- Ausnahmen im Rahmen des UmgrStG
- Steuerwirksame Aufwertungsoption für umgegründetes Auslandsvermögen bei Inlandsumgründungen und für Inlandsvermögen bei Auslandsumgründungen in Fällen eines DBA mit Anrechungsmethode
- Steuerwirksame Aufwertungsoptionen bei der Einbringung nichtsteuerhängiger Beteiligungen zur Vermeidung der Nacherfassung von bis zur Einbringung entstandener stiller Reserven
- Steuerwirksame Zwangsaufwertung bei außerhalb der EU liegender auslandsbezogener Einschränkung des Besteuerungsrechtes hinsichtlich von Beteiligungen als Gegenleistung für Einbringungen
- Steuerwirksame Zwangsaufwertung bei fehlender Vorsorge zur Vermeidung einer endgültigen Steuerlastverschiebung aufgrund von Zusammenschlüssen und Realteilungen
- Äquivalenzgrundsatz
- Umgründungen sind im Regelfall von der Gleichwertigkeit von Leistung und Gegenleistung getragen, wobei dieser Grundsatz nicht zu den Anwendungsvoraussetzungen der einzelnen Umgründungstatbestände gehört; ein bewusster Verzicht auf eine gleichwertige Gegenleistung führt als Verletzung dieses Grundsatzes zu einer Bereicherung der dadurch begünstigten Umgründungspartner.
- Grundsatz der rückwirkenden Umgründung (Rückwirkungsfiktion)
- Die unternehmensrechtliche Neunmonatsfrist ist steuerlich maßgebend. Im Gegensatz zur zivilrechtlich möglichen schuldrechtlichen Rückbeziehung gilt ertragsteuerlich die Umgründung als mit Ablauf des vereinbarten Stichtages als vollzogen. Das Vermögen und die Einkünfte sind daher dem Rechtsvorgänger bis zum Ende des Stichtages und dem Rechtsnachfolger mit Beginn des Folgetages zuzurechnen.
- Die Rückwirkungsfiktion gilt
- generell innerhalb und außerhalb des Anwendungsbereiches des UmgrStG für Verschmelzungen, Umwandlungen und Handelsspaltungen, auch wenn der Rechtsnachfolger erst nach dem Umgründungsstichtag zivilrechtlich entstanden ist;
- generell für Einbringungen, Zusammenschlüsse, Realteilungen und Steuerspaltungen innerhalb der Art III bis VI UmgrStG, wenn das zu übertragende Vermögen dem Übertragenden zum Umgründungsstichtag zuzurechnen war (gilt nicht bei Erbfolge), und für solche Umgründungen außerhalb der Art III bis VI UmgrStG, soweit Vermögen im Sinne des UmgrStG betroffen ist;
- speziell bei allen Umgründungstatbeständen für Veränderungen des umzugründenden Vermögens im Wege rückbezogener Erhöhungen oder Verminderungen im Rahmen entsprechender Bewertungsregeln
- Die Rückwirkungsfiktion gilt nicht
- generell bei Anmeldung einer Umgründung nach Ablauf der Neunmonatsfrist
- für verschmelzungs- und spaltungsbedingte Anteilstauschvorgänge und die Ansprüche abfindungsberechtigter Gesellschafter bei Umwandlungen und Spaltungen
- generell für die Empfänger von nach dem Umgründungsstichtag erfolgenden Ausschüttungen iSd § 8 Abs 2 KStG 1988 oder Einlagenrückzahlungen iSd § 4 Abs 12 EStG 1988 bzw fiktiven Ausschüttungen bei Umwandlungen nach Art II UmgrStG
- für Arbeitsvergütungen für Zeiträume nach dem Umgründungsstichtag (Art I bis III und VI UmgrStG, zum Teil Art IV UmgrStG)
- für offene Forderungen oder Verbindlichkeiten aus Leistungsbeziehungen zur umzuwandelnden Kapitalgesellschaft
- für Vergütungen für die Nutzungsüberlassung von Geld und Wirtschaftsgütern nach dem Einbringungsstichtag, sofern nicht von der Rückwirkungsoption Gebrauch gemacht wird (Art III UmgrStG)
- generell für die Lohnsteuerabfuhr, Umsatzsteuer, Gebühren und Verkehrsteuern
- Grundsatz der Neutralität von Buchgewinn und -Verlust
- Die Steuerneutralität bezieht sich auf Umgründungen auf betrieblicher Grundlage, das sind Umgründungen verbundener Körperschaften außerhalb eines Einlagentatbestandes (für Umgründungen auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage ergibt sich die Steuerneutralität schon nach allgemeinem Steuerrecht).
- Ausnahmen davon (dh Steuerwirksamkeit) bestehen für Confusiotatbestände
- Grundsatz des objektbezogenen Verlustabzugs
- Der einkommen- und körperschaftsteuerliche Verlustvortrag folgt bei Umgründungen nach Art I bis III und VI UmgrStG zwingend dem Verlust verursachenden übertragenen Vermögen, der eigene vortragsfähige Verlust übernehmender Körperschaften ist nur bei Vorhandensein des Verlust verursachenden Vermögens weiterhin abzugsfähig.
- Ausnahmen:
- Kürzung übergehender Verluste bei Verschmelzung oder Umwandlung verbundener Körperschaften bei Zusammentreffen in Höhe teilwertberichtigter Beteiligungen an der verbundenen Körperschaft (Vermeidung der Doppelverlustverwertung)
- Wegfall des Verlustabzugs bei Vorliegen des Mantellkauftatbestandes, soweit keine Ausnahmetatbestände vorliegen (Art I bis III und VI UmgrStG)
- Aufteilung des vortragsfähigen Verlustes in einen übergehenden und zurückbleibenden (im Schätzungswege) bei mangelnder eindeutiger Zurechenbarkeit zum übertragenden Vermögen (kein Wahlrecht)
- Grundsatz des modularen Umgründungssteuerrechtes:
- Mehrfache Umgründungsschritte, die dasselbe Vermögen ganz oder zum Teil betreffen, können ertragsteuerlich zur Vermeidung von Zwischenwirtschaftstagen wie Module auf ein und denselben Stichtag verknüpft werden, wenn ein Umgründungsplan erstellt wird (§ 39 UmgrStG).
